Zarządzanie nieruchomościami a zwolnienie z VAT

Zwolnieniu z podatku VAT podlegają w szczególności czynności wymienione w ustawie o podatku od towarów i usług (Rozdział 2 ustawy). Ponadto na mocy art. 82 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązuje Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20.12.2013 roku w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień określa inne niż określone w 41-81 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień.

Zwolnienia z podatku VAT – czynności wymienione w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym

Zwolnienie z VAT dla usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi budzi wiele wątpliwości podatników, ponieważ wydawane interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe prezentują różne stanowiska.

Zwolnienie z VAT dla usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 3 przytoczonego wyżej rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Z tego przepisu jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której usługa ta jest świadczona. Oznacza to, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiUex 68.32.11.0 lub PKWiU ex 68.32.12.0, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.

Grupowanie PKWiU 68.32.11.0 „Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności” obejmuje:

• usługi zarządzania domami i innymi nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie,
• usługi zarządzania budynkami wielomieszkaniowymi (lub budynkami o wielorakim wykorzystaniu, które są przede wszystkim przeznaczone na cele mieszkalne),
•  usługi zarządzania miejscami pod przewoźne domy mieszkalne,
•  usługi pobierania opłat za czynsz,
• usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi stanowiącymi wspólnoty mieszkaniowe.

PKWiU 68.32.12.0 to „usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecenie”.

Przez budynki mieszkalne należy rozumieć obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Przy czym całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

• powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
•  powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
•  powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część "mieszkaniowa'' budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Odnośnie zwolnienia z VAT dla usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi w kontekście rozstrzygnięcia kwestii charakteru mieszkalnego nieruchomości przytoczymy fragment Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 28 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 1272/22 - orzeczenie nieprawomocne:

„(…) charakter mieszkalny wg PKOB ma mieć zarządzana nieruchomość jako całość, a niekoniecznie każdy ze znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości, wówczas taki pojedynczy lokal należy traktować jako odrębną nieruchomość.

Dodatkowo w wydawanych interpretacjach indywidualnych np. sygn. 0112-KDIL3.4012.457.2023.3.MBN z dnia 8 listopada 2023 roku czy sygn. 0112-KDIL1-2.4012.323.2023.2.AS z dnia 20 października 2023 roku, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w uzasadnieniach tych interpretacji wskazał, że:

(…) jeżeli przedmiotem zarządzania jest cały budynek mieszkalny, nawet jeżeli znajduje się w nim np. garaż wielostanowiskowy lub inne lokale użytkowe, czynność ta korzysta ze zwolnienia zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia. Natomiast jeżeli usługa zarządzania dotyczy wyłącznie określonych części nieruchomości mieszkalnej, przy czym części te (np. część wspólna budynku, czy też przynależny teren) nie mają charakteru mieszkalnego, wówczas taka usługa zarządzania podlega opodatkowaniu właściwą stawką podatku.”

Przykład:

Pan Julian w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na zlecenie usługi zarządzania całym budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się 20 lokali mieszkalnych, garaż wielostanowiskowy i dwa lokale użytkowe na parterze tego budynku. Z uwagi na to, że przedmiotem zarządzania w przypadku Pana Juliana jest cały budynek mieszkalny, to nawet jeżeli znajduje się w nim garaż wielostanowiskowy lub inne lokale użytkowe, czynność zarządzania nieruchomością korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia. Pan Julian dokumentując świadczone usługi zarządzania budynkiem mieszkalnym wystawia faktury ze stawką „zw” i wskazaną podstawą opodatkowania, czyli art. 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.12.2013 roku w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Zarządzanie nieruchomościami – zakres wykonywanych czynności a zwolnienie z VAT w interpretacjach

Jak zostało już wcześniej wspomniane w wydawanych interpretacjach indywidualnych czy w wyrokach sądowych prezentowane są różne stanowiska organów podatkowych i sądów. Przeważająca część wątpliwości przy rozstrzyganiu prawa do stosowania zwolnienia z dotyczy zakresu czynności wchodzących w skład usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi na zlecenie. Przykładowo ostatnia wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej  interpretacja indywidualna sygn. 0114-KDIP1-1.4012.80.2024.1.AWY z dnia 2 kwietnia 2024 roku przedstawiała wątpliwości podatnika dotyczące sposobu opodatkowania usług bieżącej konserwacji oraz pogotowia technicznego, świadczonych w ramach zawartych umów o zarządzanie nieruchomościami w kontekście koncepcji usługi kompleksowej. Organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę. W uzasadnieniu Dyrektor KIS wyjaśnił, że:

(…) przepis § 3 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia zwalnia od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Odpowiednia kwalifikacja wykonywanych usług, a tym samym zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU jest podstawą prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia.

W dziale 68 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług znajdują się usługi związane z obsługą nieruchomości. Dział ten ma swoje umiejscowienie w sekcji L, która to nie obejmuje między innymi: usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach klienta, włączając sprzątanie wnętrz, konserwację i drobne naprawy, usuwanie śmieci, usługi ochrony, sklasyfikowanych w 81.10.10.0. Przepis § 3 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, odwołuje się do grupowania ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0, które to zawiera się w dziale 68, co skutkuje tym, że wyłączenia zawarte w sekcji L dotyczą również tej regulacji.

Nie ma zatem podstaw do uznania, że usługi bieżącej obsługi konserwatorskiej oraz pogotowia technicznego stanowią usługi pomocnicze wobec usługi głównej, tj. usługi zarządzania nieruchomościami i dzielą los prawny świadczenia głównego.

Usługi te mają cechy drobnych napraw oraz konserwacji obiektu, co wyklucza ich realizację w ramach zarządzania nieruchomościami. Cechy wskazanych powyżej usług wskazują, że nie stanowią one z usługą główną całości pod względem ekonomicznym i gospodarczym. Każda z tych usług powinna być traktowania jako oddzielne świadczenie, ponieważ zachodzący między nimi związek jest bowiem na tyle luźny, że z punktu widzenia nabywcy mogą być traktowane rozłącznie i nie wpłynie to na charakter żadnego z nich i ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenia złożone. Ponadto, funkcją tych usług są konserwacja oraz drobne naprawy, które to stosownie do zapisów działu 68 PKWiU, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia.

W związku z powyższym należy przyjąć, że ww. czynności nie podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia i należy je opodatkować odrębnie, według zasad właściwych dla danej usługi.

Podsumowując, usługi bieżącej obsługi konserwatorskiej oraz pogotowia technicznego, wykonywane przez Państwa na rzecz kontrahentów w ramach zawartych umów o zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi, nie stanowią świadczeń pomocniczych służących realizacji świadczenia głównego, tj. zarządzania nieruchomością, co oznacza, że nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia.”

Trzeba jednak mieć na uwadze, że interpretacje przepisów prawa podatkowego są wydawane na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie. Każda interpretacja indywidualna odnosi się do konkretnego stanu faktycznego lub opisanego zdarzenia przyszłego i nie ma mocy prawa powszechnie obowiązującego. Oznacza to, że w razie wątpliwości w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z VAT dla usług zarządzania nieruchomościami, najbezpieczniejszym rozwiązaniem jest wystąpienie o wydanie własnej interpretacji indywidualnej.

Autor:

Karolina Szopa