Ulga na ekspansję. Praktyczne aspekty odliczania kosztów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów

Ulga na ekspansję, wprowadzona do polskiego porządku prawnego od 1 stycznia 2022 r., daje przedsiębiorcom możliwość dwukrotnego odliczenia wydatków poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów. Odliczenie następuje raz jako koszt podatkowy, drugi raz jako odliczenie od podstawy opodatkowania. Choć mechanizm ten jest atrakcyjny, jego praktyczne zastosowanie rodzi wiele pytań interpretacyjnych. Organy podatkowe i sądy administracyjne wypracowały już w tej mierze stanowiska, które warto znać przed skorzystaniem z ulgi.

Podstawa prawna i warunki formalne

Ulga na ekspansję uregulowana jest w art. 18eb ustawy o CIT oraz w art. 26gb ustawy o PIT. Możliwość skorzystania z niej przysługuje podatnikom, którzy wytwarzają produkty. Przez produkty ustawa rozumie rzeczy wytworzone przez podatnika, czyli nie są to usługi ani towary handlowe nabyte w celu odsprzedaży.

Aby skorzystać z odliczenia, podatnik musi spełnić łącznie dwa warunki:

1. ponieść koszty mające na celu zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów;
2. wykazać wzrost przychodów ze sprzedaży produktów lub ich sprzedaż na nowe rynki krajowe czy zagraniczne (dotychczas nieobjęte ofertą).

Ustawodawca daje tu więc pewną elastyczność: zwiększenie przychodów może być alternatywą dla wejścia na nowy rynek.

Wysokość odliczenia

Maksymalne odliczenie wynosi 1 000 000 zł rocznie. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Dzięki uldze na ekspansję podatnik faktycznie rozliczy w podatku dochodowym 200% poniesionych kosztów kwalifikowanych (zob. dalej), czyli:

• 100% jako koszt uzyskania przychodów,
• 100% jako odliczenie w ramach ulgi.

Przykład

Przedsiębiorstwo opodatkowanego podatkiem liniowym 19% ponosi koszt kwalifikowany na marketing produktu w wysokości 100 000 PLN. Kwota ta zostaje zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (zmniejszenie podatku o PLN). Dodatkowo kwota 100 000 PLN zostaje odliczona od dochodu w ramach ulgi (kolejne zmniejszenie podatku o PLN). Łączna oszczędność podatkowa wynosi 38 000 PLN, co oznacza, że realny koszt tego marketingu to jedynie 62 000 PLN (62% wartości wydatku).   

Katalog kosztów kwalifikowanych

Ustawa enumeratywnie wymienia, jakie wydatki mogą być odliczone w ramach ulgi. Katalog ten jest zamknięty i obejmuje:

• uczestnictwo w targach i wystawach - koszty wynajmu powierzchni ekspozycyjnej i wyposażenia stoiska, opłaty rejestracyjne, koszty transportu eksponatów, ubezpieczenie i zakwaterowanie pracowników w czasie targów;
• działania promocyjno-informacyjne - zakup przestrzeni reklamowej, przygotowanie materiałów i kampanii promocyjnych, broszur, katalogów, ulotek i stron internetowych dotyczących produktów;
• dostosowanie opakowań produktów do wymagań kontrahentów;
• przygotowanie dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w tym dokumentacji technicznej i certyfikatów;
• przygotowanie lub tłumaczenie dokumentacji niezbędnej do sprzedaży produktów, w tym ich instrukcji obsługi.

Warto podkreślić, że katalog nie obejmuje kosztów samego wytworzenia produktów, kosztów wdrożenia nowych linii produkcyjnych ani ogólnych kosztów zarządu i sprzedaży. Organy podatkowe konsekwentnie stoją na stanowisku, że wszelkie próby rozszerzającej wykładni katalogu kosztów kwalifikowanych są niedopuszczalne.

Warunek wzrostu przychodów: jak go interpretować?

Jednym z najczęściej spornych zagadnień w uldze na ekspansję jest sposób ustalenia warunku wzrostu przychodów ze sprzedaży produktów. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 27 października 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.434.2023.2.AN) wyjaśnił, że:

MF

"ulga skierowana jest do podatników, u których w następstwie poniesienia określonych wydatków (m.in. związanych z uczestnictwem w targach, na których prezentowane są produkty, działaniami promocyjnymi, a także przygotowaniem koniecznej dokumentacji), doszło do osiągnięcia (zwiększenia) przychodów ze sprzedaży produktów wytworzonych przez podatnika i zbywanych na rzecz podmiotów niepowiązanych. Mogą oni odliczyć takie koszty od podstawy opodatkowania, jeżeli po skorzystaniu z ulgi wykażą stosowny wzrost przychodów ze sprzedaży ww. produktów w okresie choćby w jednym z 2 lat podatkowych, począwszy od roku, w którym poniesione zostały koszty zwiększenia tych przychodów (dokonano odliczenia)."

Innymi słowy: podatnik powinien porównać przychody ze sprzedaży produktów uzyskane w roku poniesienia kosztów z przychodami roku poprzedniego.

Istotna linia interpretacyjna dotyczy też podatników wchodzących na nowe rynki geograficzne. W interpretacji Dyrektora KIS z 23 sierpnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.324.2024.1.JG KIS potwierdził, że warunek wzrostu przychodów uznaje się za spełniony również wtedy, gdy podatnik po raz pierwszy sprzeda produkty do danego kraju. I to nawet jeśli łączne przychody ze sprzedaży produktów w skali roku nie wzrosły. Jest to korzystna interpretacja dla polskich eksporterów rozpoczynających działalność na nowych rynkach.

Odmienną kwestią jest sytuacja, gdy wzrost przychodów nastąpił, lecz nie można go jednoznacznie przypisać poniesionym kosztom kwalifikowanym. W interpretacji indywidualnej z 23 sierpnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.324.2024.1.JG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że ustawa nie wymaga związku przyczynowo-skutkowego między poniesionymi kosztami a wzrostem przychodów. Fiskus potwierdza, że wystarczy ich jednoczesne zaistnienie w danym roku podatkowym. To ważne stanowisko, które upraszcza dokumentowanie ulgi.

Korekta ulgi — kiedy organ może ją zakwestionować?

Jeśli podatnik skorzystał z ulgi, lecz w ciągu dwóch kolejnych lat podatkowych nie wykazał wzrostu przychodów ze sprzedaży produktów (ani sprzedaży do nowego odbiorcy), jest obowiązany do zwrotu ulgi poprzez doliczenie odliczonej kwoty do podstawy opodatkowania w roku, w którym warunek nie został spełniony. Mechanizm ten jest zbliżony do ulgi na złe długi w VAT 2014 ulga jest warunkowa i rozliczana prospektywnie.

W wyrok NSA z 16 grudnia 2025 r., (sygn. akt II FSK 406/23) stwierdzono natomiast, że z ulgi mogą skorzystać zasadniczo tylko podatnicy, którzy faktycznie wytwarzają produkty („rzeczy wytworzone przez podatnika”). Jeżeli zatem u danego polskiego podatnika wytworzenie odbywa się zasadniczo u podmiotów trzecich (a podatnik działa jako właściciel marki i organizator sprzedaży i marketingu), to ryzyko odmowy ulgi jest bardzo wysokie.

Pułapki i najczęstsze błędy

Błąd 1: Odliczanie kosztów usług, a nie produktów. Ulga przysługuje wyłącznie wytwórcom produktów — rzeczy ruchomych. Podatnicy świadczący usługi nie kwalifikują się do ulgi, nawet jeśli ponoszą koszty promocji.

Błąd 2: Zaliczanie do kosztów kwalifikowanych wydatków na wynagrodzenia. Koszty pracownicze, wynagrodzenia, składki ZUS, narzuty nie wchodzą do katalogu kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na ekspansję. Organy podatkowe wielokrotnie wskazywały, że przykładowo pracownicy oddelegowani do obsługi stoiska targowego nie generują kwalifikowanych kosztów w zakresie ich wynagrodzeń (jedynym wyjątkiem są diety i koszty podróży służbowych wynikające wprost z ustawy).

Jak stwierdzono w Interpretacja indywidualna z dnia 2 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.778.2022.2.MBD

MF

„poza zakresem przedmiotowym ulgi na ekspansję są wszelkie wydatki wynikające z zaangażowania pracownika w działania wykraczające poza ramy wynikające z treści art. 18eb ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT. W rezultacie należy przyjąć, że nie stanowi tytułu do skorzystania z analizowanej ulgi poniesienie jakichkolwiek innych wydatków, w tym również kosztów służących realizacji działań zidentyfikowanych w ramach art. 18eb ust. 7 pkt 2-5 ustawy o CIT w zakresie, w jakim zostały przeznaczone na sfinansowanie wynagrodzeń pracowników.”

Błąd 3: Brak dokumentacji celowości poniesionych kosztów. Przepisy wymagają, by koszty były poniesione w celu zwiększenia przychodów. Organy oczekują, że podatnik będzie dysponował dokumentacją podatkową np. strategią ekspansji, planami marketingowymi, umowami z agencjami reklamowymi potwierdzające, że poniesione wydatki były nakierowane na zwiększenie sprzedaży produktów.

Jak prawidłowo udokumentować ulgę?

Prawidłowe rozliczenie ulgi na ekspansję wymaga kilku elementów dokumentacyjnych, które podatnik powinien przygotować jeszcze przed złożeniem zeznania podatkowego:

• ewidencja kosztów kwalifikowanych - odrębna analityka do każdego rodzaju wydatku objętego katalogiem ustawowym;
• dowody zewnętrzne - faktury, umowy z agencjami reklamowymi, organizatorami targów, drukarniami, firmami tłumaczeniowymi;
• zestawienie przychodów ze sprzedaży produktów za rok bieżący i poprzedni - z podziałem na rynki lub kontrahentów, jeśli argumentem jest wejście na nowy rynek;
• dokumentacja celowości np. plan targowy, strategia marketingowa, korespondencja handlowa potwierdzająca podjęcie działań ekspansyjnych.

Całość rozliczenia odbywa się w zeznaniu rocznym (CIT-8 lub PIT-36/36L) poprzez wypełnienie odpowiednich załączników: CIT-8/O lub PIT/O. Kwotę odliczenia wykazuje się w rubryce dotyczącej ulgi na ekspansję.

Ulga a inne preferencje podatkowe — łączenie z ulgą B+R

Ulga na ekspansję może być łączona z ulgą badawczo-rozwojową (B+R), ale wyłącznie przy rozdzieleniu kosztów. Ten sam wydatek nie może być jednocześnie „drugim raz” odliczany w uldze na ekspansję oraz odliczany jako koszt kwalifikowany B+R. W praktyce kluczowy jest art. 18eb ust. 10 ustawy o CIT i art. 26gb ustawy o PIT (odliczenie kosztów ekspansji tylko wtedy, gdy nie zostały już odliczone od podstawy opodatkowania) oraz konieczność prowadzenia odrębnej ewidencji dla B+R i analityki dla kosztów ekspansji.

Autor:

Sławomir Biliński

Źródła:

• art. 26gb ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2025 r. poz. 163, ze zm.)
• art. 18eb ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2025 r. poz. 278, ze zm.)