Uwaga na wizualizację faktury na gruncie KSEF oraz VAT

Wprowadzenie obowiązkowego Krajowego Systemu e-Faktur zmieniło sposób rozumienia dokumentu faktury. Faktura ustrukturyzowana nie jest plikiem PDF ani wydrukiem, lecz dokumentem XML przesłanym do KSEF i przyjętym przez system, któremu zostaje nadany unikalny numer KSEF. PDF może natomiast stanowić wizualizację tej samej faktury.

Problem może pojawić się wtedy, kiedy faktura ustrukturyzowana i jej wizualizacja różnią się od siebie.

Słowo o Krajowym Systemie e-Faktur

Krajowy System e-Faktur to system elektroniczny za pomocą którego przedsiębiorcy wystawiają i odbierają elektroniczne faktury ustrukturyzowane a organy podatkowe kontrolują ich zgodność z prawem podatkowym. Na mocy art. 106nd ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 zwanej dalej ustawą o VAT) KSEF realizuje niżej wymienione zadania.

Co to jest wizualizacja faktury ustrukturyzowanej?

Wizualizacja faktury ustrukturyzowanej to graficzne odwzorowanie danych zawartych na tej fakturze (najczęściej w formie pliku PDF lub wydruku) – danych pochodzących z ustrukturyzowanej postaci faktury w formie pliku XML z KSEF.

Wizualizacja faktury ustrukturyzowanej to nie jest odrębny dowód – dokument księgowy. To jedynie kopia tej faktury. Niektóre wizualizacje faktur zawierają dodatkowe elementy graficzne, dodatkowe informacje. Istotne jest, aby te dodatki nie zmieniały merytorycznej treści faktury ustrukturyzowanej.

Faktura ustrukturyzowana i jej wizualizacja to nie dwa odrębne dokumenty

Zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy o VAT jest to faktura wystawiona przy użyciu KSEF wraz z przydzielonym jej numerem identyfikującym. Faktura ustrukturyzowana ma postać pliku XML zgodnego ze strukturą logiczną FA(3).

Po wystawieniu faktury ustrukturyzowanej w KSEF można wygenerować postać tej faktury w pliku PDF, która stanowi wizualizację tej faktury. Wizualizacja ta może zostać pobrana z KSEF, może być zapisana na dysku, może być też wydrukowana a potem przekazana kontrahentowi mailowo czy w inny sposób.

W określonych ustawowo przypadkach (użycie faktury ustrukturyzowanej poza KSEF) sprzedawca musi zaopatrzyć wizualizację faktury ustrukturyzowanej w kod QR zawierający numer KSEF jak i pozwalający na identyfikację autentyczności faktury, jak i danych w niej zawartych. Tak więc faktura ustrukturyzowana i wizualizacja to nie są dwa odrębne dokumenty. Wizualizacja to graficzna postać faktury ustrukturyzowanej, która zawiera wszystkie dane, co faktura ustrukturyzowana.

Powyższe potwierdza stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 17.04.2026r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.49.2026.2.AJB. Organ uznał, że – „(…) W świetle, zatem powołanych wyżej przepisów zaznaczyć należy, że przekazywane przez Państwa kontrahentom wygenerowane w PDF wizualizacje faktur ustrukturyzowanych muszą odzwierciedlać wszystkie informacje zawarte w pliku xml. Na wizualizacji umieszczane powinny być dane, które pozostają spójne z danymi zawartymi w fakturze wystawionej za pomocą Krajowego systemu e-Faktur. Wizualizacja powinna także zawierać te elementy, które zawierają faktury wystawione przy użyciu KSEF, tj. dane na wizualizacji faktury powinny odzwierciedlać wszystkie informacje zawarte w systemie w KSEF w pliku xml. Warto podkreślić, że w przekazywanej nabywcy fakturze w stosunku do zawartości wystawionej w KSEF faktury (pliku xml) nie mogą wystąpić sprzeczności. Wizualizacja e-faktury nie powinna zawierać dodatkowych informacji dotyczących przedmiotu transakcji, które nie zostały zawarte w treści faktury ustrukturyzowanej.

W związku z powyższym skoro w analizowanej sprawie wizualizacja faktur ustrukturyzowanych z kodem QR będzie ich wiernym odzwierciedleniem, to uznać należy, że udostępniane w postaci pliku PDF wizualizacje faktur przesyłanych do KSEF stanowić będzie udostępnienie faktur w formacie XML poza KSEF.

Mając, zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że wygenerowane w PDF wizualizacje faktur ustrukturyzowanych z kodem QR przekazywane przez Państwa kontrahentom będą stanowiły faktury ustrukturyzowane użyte poza KSEF zgodnie z art. 106gb ust. 5 pkt 2 ustawy i należy je traktować, jako kolejne egzemplarze wystawionych przy użyciu KSEF faktur. (…)”.

Prawidłowo przygotowana wizualizacja faktury ustrukturyzowanej (z kodem QR, kiedy to jest wymagane) nie jest kolejną fakturą, lecz stanowi wykorzystanie tej samej faktury poza KSEF.

Występujące problemy

Czynny podatnik VAT może być nieco zaskoczony sytuacją, w której jego sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu według:

1. standardowych regulacji VAT opierających się na art. 5,6,7 i innych ustawy o VAT,

2. regulacji dotyczących wystawienia tzw. pustej faktury na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Skutek jest taki, że opodatkowaniu VAT będzie podlegała zrealizowana sprzedaż oraz kwota podatku VAT z pustej faktury. Nastąpi, więc nie podwójne opodatkowanie VAT jednej sprzedaży a opodatkowanie VAT z dwóch różnych tytułów. Takie przypadki wystąpią, kiedy to wizualizacja faktury ustrukturyzowanej różni się od samej faktury ustrukturyzowanej.

Okoliczności te mogą najczęściej mieć miejsce w automatycznych systemach księgowych, ale oczywiście nie tylko. Systemy te często są ustawione, że po wystawieniu faktury tworzą ich wizualizacje a następnie przesyłają je do niektórych kontrahentów. Proces odbywa się w pełni automatycznie. Niemniej, gdy ustawienia albo inny czynnik okaże się wadliwy, wówczas wizualizacja może się nieco różnić od faktury ustrukturyzowanej.

Patrząc na to natomiast z drugiej strony, czyli gdy system księgowy pobierze fakturę z KSEF, przekształci do PDF, następnie zaimportuje do obiegu dokumentów, może się zdarzyć, iż potem ponownie przekaże PDF do systemu księgowego. Jeżeli ten system uzna PDF za nowy dokument wówczas może utworzyć drugi dokument księgowy i zadekretować go, jako odrębny dokument.

Co wtedy? Spróbujmy to zobrazować na poniższym przykładzie oraz stanowiska fiskusa w podobnej sytuacji.

Przykład 1

Spółka z o.o. zbyła towary a transakcję udokumentowała fakturą na kwotę 100 000 zł netto, 23 000 zł VAT. W systemie finansowo-księgowym została utworzona faktura zawierająca wszystkie dane transakcji. Następnie system przesłał fakturę do KSEF.

KSEF przyjął daną fakturę i nadał jej unikalny numer identyfikacyjny.

Następnie program księgowy wygenerował PDF dla kontrahenta. Jeżeli PDF wiernie odzwierciedla dane XML, sytuacja jest prawidłowa. Jeżeli jednak w PDF pojawia się inna (albo dodatkowa) informacja dotycząca przedmiotu sprzedaży, wartości, sposobu rozliczenia albo innego elementu dokumentu, może pojawić się pytanie, czy PDF jest jeszcze wizualizacją faktury z KSEF, czy już odrębnym dokumentem zawierającym dane faktury.

Opodatkowanie VAT z dwóch różnych tytułów

Źródłem ryzyka drugiego opodatkowania jest art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Co więcej obowiązek zapłaty może powstać nawet wtedy, gdy wykazany na fakturze VAT nie odpowiada podatkowi należnemu z rzeczywiście wykonanej czynności.

NSA w wyroku z dnia 17.07.2014r. o sygn. I FSK 1252/13 wskazał, że art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wymaga od podatnika zapłaty kwoty podatku VAT wykazanej na fakturze niezależnie od podstawowego mechanizmu rozliczania VAT.

Warto też wspomnieć, iż podatek VAT wykazany na tzw. pustej fakturze nie podlega odliczeniu u nabywcy.

W interpretacji indywidualnej z dnia 30.04.2026r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.84.2026.2.EW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że – „(…) Z opisu sprawy z jednej strony wynika, że Wizualizacja PDF będzie stanowiła odzwierciedlenie wystawionej w KSEF faktury, tj. będzie zawierała takie same obowiązkowe dane, jak wystawiona wcześniej faktura ustrukturyzowana. Ponadto umieszczą Państwo w Wizualizacji PDF numer KSEF faktury (którego nadanie potwierdzone jest poprzez UPO), datę przesłania faktury do KSEF oraz kod weryfikacyjny (tzw. kod QR), o którym mowa w art. 106gb ust. 5 oraz art. 106nf ust. 3 ustawy.

Spółka wskazuje także, że Wizualizacja PDF może zawierać - oprócz danych obowiązkowych znajdujących się na fakturze ustrukturyzowanej - dodatkowe dane, które nie będą wpływać na klasyfikację przedmiotu transakcji. W szczególności nie będą to żadne z elementów, które określone są w art. 106e oraz 106j ustawy.

Jednocześnie z wniosku wynika też, że niektóre elementy Wizualizacji PDF mogą prezentować dane zawarte na fakturze ustrukturyzowanej w inny sposób, tj. przykładowo zamiast nagłówka „opis pozycji” może pojawić się nagłówek „nazwa produktu”.

Ponadto Spółka wskazała również, że może mieć miejsce sytuacja, kiedy faktura ustrukturyzowana zawierać będzie informacje dodatkowe (niewymagane ustawą o VAT), których nie ma w Wizualizacji PDF. Przykładowo, na fakturze ustrukturyzowanej mogą być dodatkowo (czyli ponad to, co w Wizualizacji PDF) uzupełnione pola dotyczące obciążeń lub odliczeń i konsekwentnie wykazana odpowiednio większa lub mniejsza kwota do zapłaty, czyli kwota należności do zapłaty równa polu P_15 powiększonemu o obciążenia i pomniejszonemu o odliczenia. Natomiast kwota w polu P_15 faktury ustrukturyzowanej zawsze będzie równa wykazanej w Wizualizacji PDF kwocie należności ogółem, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 15 ustawy. Również pozostałe kwoty wymienione jako obowiązkowe w art. 106e ust. 1 ustawy będą identyczne na fakturze ustrukturyzowanej oraz w Wizualizacji PDF.

Odnosząc się zatem do powyższych różnic pomiędzy danymi znajdującymi się na fakturze ustrukturyzowanej i na Wizualizacji PDF należy stwierdzić, że tego typu różnice mogą wprowadzać w błąd odbiorcę faktury co do warunków transakcji i nie stanowią odzwierciedlenia faktury ustrukturyzowanej. (…)”.

Podobne stanowisko przedstawiono w interpretacji indywidualnej z dnia 29.04.2026r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.86.2026.1.JG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że wizualizacje PDF mogą zostać uznane za odrębne faktury, jeżeli nie są w pełni zgodne.

Powyższe nie oznacza jednak, że każda różnica graficzna pomiędzy XML a PDF automatycznie tworzy drugą fakturę. Znaczenie ma merytoryczna zgodność dokumentów. Sama zmiana układu graficznego jest, bowiem naturalną konsekwencją wizualizacji danych zapisanych w strukturze XML. Dlatego Resort Finansów cały czas apeluje, aby w momencie tworzenia wizualizacji faktury ustrukturyzowanej podatnicy dbali o jej spójność z plikiem XML, czytelność oraz brak sprzeczności pomiędzy zaakceptowanym przez KSEF XML a wizualizacją.

W interpretacji indywidualnej z dnia 17.04.2026r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.49.2026.2.AJB, organ zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie, z którym prawidłowa wizualizacja faktury ustrukturyzowanej nie jest odrębną fakturą.

Wizualizacja faktury ustrukturyzowanej jest dopuszczalnym i przewidzianym przez system sposobem prezentowania faktury z KSEF. Sama obecność drugiego egzemplarza w formacie PDF nie powoduje automatycznie powstania drugiego obowiązku podatkowego.

Ryzyko pojawia się wtedy, gdy wizualizacja przestaje być wiernym przedstawieniem faktury ustrukturyzowanej i zaczyna funkcjonować, jako odrębny dokument zawierający dane faktury. Aktualne interpretacje KIS pokazują, że szczególne znaczenie ma merytoryczna zgodność PDF z XML.

Dlatego w środowisku KSEF kontrola zgodności wizualizacji z fakturą ustrukturyzowaną powinna być elementem procedur podatkowych i kontroli systemów finansowo-księgowych.

Autor:

Krzysztof Ulicki

Źródła:

Ustawa z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111).

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775).

Ustawa z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2023 poz. 1059).

Ustawa z dnia 6.03.2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236).

Interpretacja indywidualna z dnia 17.04.2026r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.49.2026.2.AJB.

Interpretacja indywidualna z dnia 30.04.2026r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.84.2026.2.EW.

Interpretacja indywidualna z dnia 29.04.2026r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.86.2026.1.JG.

Interpretacja indywidualna z dnia 05.05.2026r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.88.2026.1.RST.

Interpretacja indywidualna z dnia 17.04.2026r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.49.2026.2.AJB.